رای شماره ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۲۰۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۴/۱۴هیات تخصصی دیوان عدالت اداری با موضوع:اعمال ماده ۹۲- ابطال بخشنامه شماره ۳۶؍۱۴۰۰؍۲۱۰ مورخ ۱۴؍۵؍۱۴۰۰ معاونت حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی

هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی

* شماره پــرونـــده :  هـ ع؍ 0002058 و ۰۰۰۲۱۴۲

* شـاکــی :  آقای حمیدرضا فتاحی

* طرف شکایت :  سازمان امور مالیاتی کشور

* مـوضـوع شـکـایت و خـواستـه : اعمال ماده ۹۲- ابطال بخشنامه شماره ۳۶؍۱۴۰۰؍۲۱۰ مورخ ۱۴؍۵؍۱۴۰۰ معاونت حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی

* شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته اعمال ماده ۹۲- ابطال بخشنامه شماره ۳۶؍۱۴۰۰؍۲۱۰ مورخ ۱۴؍۵؍۱۴۰۰ معاونت حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیأت عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد :

بخشنامه شماره ۳۶؍۱۴۰۰؍۲۱۰ مورخ ۱۴؍۵؍۱۴۰۰ معاونت حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی

با توجه به سوالات و ابهامات مطرح شده درخصوص وضعیت شمول مالیات انتقال حق واگذاری محل موضوع ماده ۵۹ قانون مالیات های مستقیم، موکدا یادآور می گردد:

به موجب دادنامه شماره ۱۶۹ الی ۱۷۲ مورخ ۱۵؍۱۱؍۱۳۹۸ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری (موضوع بخشنامه شماره ۲۱۰؍۹۹؍۳۹ مورخ ۱۴؍۴؍۱۳۹۹)، بخشنامه شماره ۱۴۶؍۹۷؍۲۰۰؍ص مورخ ۲۴؍۱۰؍۱۳۹۷که درخصوص شمول مالیات حق واگذاری محل نسبت به نقل و انتقال اراضی با کاربری های مختلف صادرشده بود، ابطال شد.

همچنین مطابق دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۳۵۳ مورخ ۴؍۳؍۱۴۰۰هیأت عمومی دیوان عدالت اداری (موضوع بخشنامه شماره ۲۱۰؍۱۴۰۰؍۲۹ مورخ ۰۸؍۰۴؍۱۴۰۰) ، صورتجلسه شماره ۱۸-۲۰۱ مورخ ۱۸؍۰۹؍۱۳۹۹ شورای عالی مالیاتی در خصوص تعلق مالیات حق واگذاری محل به املاک دارای اعیانی با کاربری های مختلف (به جز مسکونی) با تأیید مراجع ذیصلاح قانونی و به شرط احراز وجود مازاد ارزش نسبت به بهای ملک مورد انتقال با کاربری مسکونی، با این استدلال که حق واگذاری محل ناظر بر املاک تجاری است و شامل کاربری های اداری، صنعتی و آموزشی نمی شود، از تاریخ تصویب ابطال گردید.

بنابراین با عنایت به دادنامه های مذکور و مفاد ماده (۵۹) قانون یادشده و تبصره (۲) آن، به طور کلی انتقال حق واگذاری محل صرفا در مورد املاک دارای کاربری تجاری مورد تأیید مراجع ذیصلاح قانونی (اعم از عرصه و اعیان) موضوعیت دارد که در زمان انتقال از طرف صاحبان حق، مشمول مالیات حق واگذاری محل در چارچوب مقررات مربوط خواهدبود و درخصوص سایر کاربری ها (اداری، صنعتی، آموزشی و …) به جز کاربری تجاری مالیات حق واگذاری محل موضوعیت ندارد.

محمود علیزاده -معاون حقوقی و فنی مالیاتی

*دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :

 با عنایت به اینکه بخشنامه شماره ۱۴۶؍۹۷؍۲۰۰ مورخ ۲۴؍۱۰؍۱۳۹۷ سازمان با موضوع نحوه مطالبه حق واگذاری محل اراضی دارای کاربری های متفاوت که برای مطالبه مالیات حق واگذاری از محل اراضی با کاربری های غیرمسکونی طی دادنامه شماره ۱۶۹ الی ۱۷۲ مورخ ۱۵؍۱۱؍۱۳۹۸ با استدلال به اینکه حق واگذاری محل ناظر به املاک تجاری است، ابطال شده است، همچنین بخشنامه شماره ۷۲؍۹۹؍۲۱۰ مورخ ۲۰؍۱۰؍۱۳۹۹ و رأی شماره ۱۸؍۲۰۱ مورخ ۱۸؍۹؍۱۳۹۹ شورای عالی مالیاتی پیوست آن در راستای ماده ۹۲ قانون دیوان عدالت اداری بموجب رأی شماره ۳۵۳ مورخ ۴؍۳؍۱۴۰۰ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری ابطال شده است. مع الاسف سازمان امور مالیاتی طی بخشنامه مورد شکایت به شماره ۳۶؍۱۴۰۰؍۲۱۰ مورخ ۱۴؍۵؍۱۴۰۰ مطالبه مالیات از اراضی با کاربری تجاری اما فاقد مستحدثات تجاری را مشمول حق واگذاری و تجویز و منطبق با تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم دانسته است با توضیحاتی در ماهیت حق کسب و پیشه و کاربری تجاری و سوابق موارد اشاره شده در آراء هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، درخواست ابطال مصوبه را دارند.

پرونده دیگر با موضوع مشابه از شاکی به شکل دادخواست، لف پرونده شده است.

* خلاصه مدافعات طرف شکایت : 

 با توجه به اینکه:

۱- بخشنامه شماره ۱۴۶؍۹۷؍۲۰۰ مورخ ۲۴؍۱۰؍۱۳۹۷ در خصوص مالیات حق واگذری محل نسبت به نقل و انتقال اراضی (به غیر از اراضی بایر و مسکونی، سایر اراضی دارای کاربری های مختلف از جمله تجاری فارغ از وجود مستحدثات، در صورت احراز ارزش مازاد نسبت به قیمت روز عرصه با کاربری مسکونی مشمول حق واگذاری شناخته شده بود، هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با استدلال به اینکه برابر تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون مالیات های مستقیم حق واگذاری) محل صرفاً شامل کاربری تجاری است، رأی به ابطال بخشنامه داده اند.

۲- رأی شماره ۱۸؍۲۰۱ مرخ ۱۸؍۹؍۱۳۹۹ شورای عالی مالیاتی نیز راجع به واگذاری املاک (ساختمان و مستحدثات) با کاربری های اداری، صنعتی و آموزشی بوده که طی رأی شماره ۳۵۳ مورخ ۴؍۳؍۱۴۰۰ ابطال می گردید.

۳- بخشنامه شماره ۵۹۶۴۸؍۱۲۱۲۶؍۴؍۳۰ مورخ ۲۱؍۱۰؍۱۳۷۴ چنانچه احراز گردد وجوهی بابت انتقال حق واگذاری محل دریافت شده باشد، فارغ از نوع کاربری ملک، مالیات متعلق مطالبه می شود، که شکایت از این بخشنامه طی رأی شماره ۳۱۱۰ مورخ ۳۰؍۱۱؍۱۴۰۰ مردود و حکم به رد شکایت صادر می گردد.

۴- مطابق تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم «حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از حق کسب یا پیشه یا تصرف محل یا حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل.» ولی شاکی حق واگذاری را صرفاً شامل حق کسب و پیشه یا تجارت دانسته است.

بنابراین بخشنامه شماره ۳۶؍۱۴۰۰؍۲۱۰ مورخ ۱۳؍۵؍۱۴۰۰ (مورد شکایت) در جهت تبیین موارد تعلق حق واگذاری محل موضوع ماده ۵۹ و در راستای آراء هیأت عمومی دیوان عدالت اداری صادر شده است، در خواست رد شکایت را دارد. همچنین تقاضای دعوت برای حضور در جلسه رسیدگی را دارند.

پرونده شماره هـ ع؍۰۰۰۲۰۵۸ و ۰۰۰۲۱۴۲ مبنی بر درخواست ابطال بخشنامه شماره ۳۶؍۱۴۰۰؍۲۱۰۰ (مورخ ۱۴؍۵؍۱۴۰۰ معاون حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی کشور- با موضوع: موارد تعلق مالیات حق واگذاری محل موضوع ماده ۵۹ قانون مالیات­های مستقیم)، در جلسه مورخ ۲۹؍۳؍۱۴۰۰ هیأت تخصصی مالیاتی بانکی مورد رسیدگی قرار گرفت و اعضا به شرح ذیل اقدام به صدور رأی نمودند:

رأی هیأت تخصصی مالیاتی بانکی

نظر به اینکه اولاً مطابق ماده ۵۹ قانون مالیات­های مستقیم (مصوب ۳؍۱۲؍۱۳۶۶) که بیان داشته «نقل و انتقال قطعی املاک به مأخذ ارزش معاملاتی و به نرخ پنج درصد (۵%) و همچنین انتقال حق واگذاری محل به مأخذ وجوه دریافتی مالک یا صاحب حق و به نرخ دو درصد (۲%) در تاریخ انتقال از طرف مالکان عین یا صاحبان حق مشمول مالیات می‌باشد» و تبصره ۲ ماده مذکور که اعلام می­دارد «حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از حق کسب یا پیشه یا حق تصرف محل یا حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل»، علیهذا اخذ مالیات بابت واگذاری املاک تجاری، مغایرتی با قانون ندارد.

ثانیاً به موجب آرای هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به شماره ۳۵۳ (مورخ ۴؍۳؍۱۴۰۰) و ۱۶۹ الی ۱۷۲ (مورخ ۱۵؍۱۱؍۱۳۹۸) که بخشنامه مورد شکایت در رأی اخیرالذکر را «که براساس آن، سایر اراضی دارای کاربری­های مختلف نیز با تأیید مراجع ذی‌صلاح قانونی -فارغ از سوابق مربوط به وجود یا عدم وجود مستحدثات در محل- در صورت احراز وجود مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه با کاربری مسکونی، مشمول مالیات حق واگذاری محل اعلام شده‌اند»، ابطال نموده است، بنابراین مقرره مورد شکایت در مانحن­فیه که مالیات حق واگذاری را صرفاً نسبت به املاک دارای کاربری تجاری اعلام کرده است و در خصوص سایر کاربری­ها مالیاتی تعیین نکرده، مطابق با آرای مذکور هیأت عمومی می­باشد.

بنا به مراتب فوق، بخشنامه شماره ۳۶؍۱۴۰۰؍۲۱۰۰ (مورخ ۱۴؍۵؍۱۴۰۰ معاون حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی کشور)، به اتفاق آرای اعضای هیأت تخصصی مالیاتی بانکی، خارج از حدود اختیارات مرجع وضع مصوبه و مغایر قوانین نبوده و قابل ابطال تشخیص نمی­گردد. این رأی به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ ظرف مهلت بیست روز از تاریخ صدور از جانب رئیس محترم دیوان عدالت اداری یا ۱۰ نفر از قضات محترم دیوان عدالت اداری قابل اعتراض است.

ابوالفضل حسن­ زاده

نایب رئیس هیأت تخصصی مالیاتی بانکی 

دیوان عدالت اداری