رای هیات تخصصی دیوان عدالت اداری با موضوع ابطال بندهای «الف» و «ب» ماده ۳ دستورالعمل نحوه اجرای مالیات بر ارزش افزوده

کلاسه پرونده: هـ ع  ۹۷/۳۵۷۸    

تاریخ رأی: چهارشنبه ۱۸ دی ۱۳۹۸

مرجع رسیدگی: هیأت تخصصی اقتصادی مالی

 شماره پــرونـــده : هـ ع  ۹۷/۳۵۷۸      

 شماره دادنامه : ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۷۱۵              

تاریخ : ۱۷/۱۰/۹۸

شـاکــی : شرکت حمل و نقل خوبرانان شرق

طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور

مـوضـوع شکایت و خـواستـه : ابطال بندهای «الف» و «ب» ماده ۳ دستورالعمل نحوه اجرای مالیات بر ارزش افزوده و نمونه صورتحساب مورد استفاده در صنعت حمل و نقل جاده‌ای کالا مورخ ۱۶/۸/۱۳۸۸

متن مقرره مورد شکایت :

۳. مأخذ و نحوه محاسبه مالیات بر ارزش افزوده و عوارض مربوطه به شرح زیر خواهد بود:

الف. در رابطه با جابجایی کالاهایی که حمل آنها براساس قرارداد حمل توسط شرکت/مؤسسه حمل و نقل بار صورت می‌گیرد، مأخذ مالیات و عوارض ارزش افزوده،کل کرایه حمل کالا بوده و طرف قرارداد شرکت/مؤسسه، مکلّف به پرداخت مالیات و عوارض متعلّقه خواهد بود.

ب. در رابطه با جابجایی کالاهایی که حمل آنها توسط وسایل نقلیه متعلّق به شرکت/مؤسسه حمل و نقل صورت می‌پذیرد مأخذ مالیات و عوارض ارزش افزوده کل کرایه حمل کالا بوده و دریافت‌کننده خدمت حمل و نقل (صاحب کالا) مکلّف به پرداخت مالیات و عوارض متعلّقه می‌باشد.

دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :

شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است که به موجب ماده ۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده مقرر شده است که : «ارزش افزوده در این قانون، تفاوت بین ارزش کالاها و خدمات عرضه شده با ارزش کالاها و خدمات خریداری یا تحصیل شده در یک دوره معین می‌باشد.» بنابراین، برمبنای حکم مقرر در ماده فوق باید در جریان حمل کالا، صرفاً مابه‌التفاوت کرایه پرداختی به راننده و کرایه دریافتی از صاحب کالا منهای وصول حقوق دولتی (حق سازمان راهداری) و حقوق شرکت بیمه‌ای به عنوان مأخذ وصول مالیات بر ارزش افزوده قرار بگیرد. این در حالی است که به موجب مقررات مورد شکایت، کل کرایه دریافتی  مأخذ محاسبه مالیات بر ارزش افزوده قرار گرفته است و لذا این مقررات مغایر با ماده ۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده بوده و ابطال آنها مورد تقاضا می‌باشد.  

خلاصه مدافعات طرف شکایت :

مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۷۰۸۰/۲۱۲/د مورخ ۱۷/۲/۱۳۹۸ در پاسخ به شکایت مطروحه مواردی را به شرح زیر اعلام کرده است:

۱- براساس مواد ۱۴ و ۱۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده، ارائه دهندگان خدمات که مؤدی نظام مالیات بر ارزش افزوده هستند، باید نسبت به صدور صورتحساب اقدام و مالیات و عوارض مربوطه را از دریافت‌کننده خدمت وصول نمایند و به موجب ماده ۲۱ همین قانون، با تسلیم اظهارنامه مالیاتی و با کسر مالیاتی که طبق مقررات و به موجب صورتحسابهای صادره هنگام خرید پرداخت نموده‌اند، این مالیات و عوارض را به حساب سازمان امور مالیاتی واریز نمایند که در این صورت، حکم مقرر در ماده ۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده درخصوص آنها محقق می‌گردد.

۲- با توجه به مقررات ماده ۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده، فعالیت حمل و نقل کالا مصداق ارائه خدمت تلقّی می‌شود و حمل‌کننده کالا مکلّف است که مالیات و عوارض موضوع این قانون را از گیرنده خدمت (صاحب کالا) وصول نماید و در این حالت در صورتی که جابه‌جایی کالا براساس قرارداد حمل و نقل توسط شرکت حمل و نقل و یا وسایل نقلیه آن شرکت انجام شود، مأخد محاسبه مالیات بر ارزش افزوده کل کرایه بوده و طرف قرارداد مکلّف به پرداخت مالیات فوق‌الذکر است. ولی در صورتی که قرارداد حمل و نقل وجود نداشته باشد و یا وسایل نقلیه به شرکت تعلّق نداشته نباشد و صرفاً کمیسیون یا کارمزد دریافت شود، موضوع مشمول بند «ج» ماده ۳ بخشنامه مورد شکایت خواهد بود و منصرف از بندهای «الف» و «ب» ماده ۳ می‌باشد.

رای هیات تخصصی اقتصادی مالی :

اولاً براساس مواد ۱۴ و ۱۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده، ارائه‌دهندگان خدمات که مؤدی نظام مالیات بر ارزش افزوده هستند، باید نسبت به صدور صورتحساب اقدام و مالیات و عوارض مربوطه را از دریافت‌کننده خدمت وصول نمایند و به موجب ماده ۲۱ همین قانون، با تسلیم اظهارنامه مالیاتی و با کسر مالیاتی که طبق مقررات و به موجب صورتحسابهای صادره هنگام خرید پرداخت نموده‌اند، این مالیات و عوارض را به حساب سازمان امور مالیاتی واریز نمایند که در این صورت، حکم مقرر در ماده ۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده درخصوص آنها محقق می‌گردد. ثانیاً با توجه به مقررات ماده ۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده، فعالیت حمل و نقل کالا مصداق ارائه خدمت تلقّی می‌شود و حمل‌کننده کالا مکلّف است که مالیات و عوارض موضوع این قانون را از گیرنده خدمت (صاحب کالا) وصول نماید و در این حالت و در صورتی که جابه‌جایی کالا براساس قرارداد حمل و نقل توسط شرکت حمل و نقل و یا وسایل نقلیه آن شرکت انجام شود، مأخد محاسبه مالیات بر ارزش افزوده کل کرایه بوده و طرف قرارداد مکلّف به پرداخت مالیات فوق‌الذکر است. ولی در صورتی که قرارداد حمل و نقل وجود نداشته باشد و یا وسایل نقلیه به شرکت تعلّق نداشته نباشد و صرفاً کمیسیون یا کارمزد دریافت شود، موضوع مشمول بند «ج» ماده ۳ بخشنامه مورد شکایت خواهد بود و منصرف از بندهای «الف» و «ب» ماده ۳ می‌باشد. لذا بندهای «الف» و «ب» از بخشنامه مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رأی به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رأی صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است.

دکتر زین العابدین تقوی

رئیس هیأت تخصصی اقتصادی مالی

دیوان عدالت اداری